亚洲审计组织反舞弊和腐败指南
前 言
在2002年10月于马尼拉举行的亚洲审计组织第31次理事会上通过决议，决定建立一个特别工作组和核心任务组负责起草反舞弊和腐败审计指南。工作组的成员来自孟加拉、印度、日本、韩国、马来西亚、尼泊尔、巴基斯坦、泰国和土耳其等国的最高审计机关，核心任务组的成员由印度、日本、巴基斯坦和菲律
宾最高审计机关的人员组成。
起草反腐败审计指南的第一步是由日本会计检查院设计了一份以亚审组织各成员国现有反腐败审计措施和实践为内容的问卷，并于2002年12月至2003年1月间进行了问卷调查。
此后，日本会计检查院根据各成员国对问卷调查的反馈并参考相关的专业资料起草了指南初稿。2003年5月12日至23日，工作组在日本东京举行了为期两周的研讨会①对指南初稿进行
修改，并据此完成了指南工作草稿。此后，核心任务组对工作草稿再次修订后完成了指南征求意见稿的第一稿。2003年7月23日，征求意见稿第一稿提交亚审理事会各成员征求意见。
根据亚审理事会成员对征求意见稿第一稿的反馈意见，核心组成员起草了指南征求意见稿第二稿。2003年10月9日，第二稿作为亚审组织第9届大会的先期材料提交所有亚审组织成员征求意见。此后，核心组成员继续修改，完成了亚审组织反舞弊
和审计指南草案第一稿。
指南草案第一稿分别于2003年10月19日得到亚审培训委员会审议、批准；于2003年10月20日得到亚审理事会批准；于2003年10月22日得到亚审第9届大会批准。
本指南就如何反对舞弊和腐败行为，提出了30条具体的审计指导条款，每条指导条款都对应着世界审计组织审计准则所规定的审计原则、准则和指南。同时，指南中还单列一章，对亚
审组织各成员国对舞弊和腐败的理解进行了阐述。
反舞弊和腐败审计指南将为各成员国起草各自的指南提供样板。同时，各成员国可以根据自己的实际情况对指南进行修改。本指南将对各成员国最高审计机关的审计人员处理舞弊
和腐败问题大有裨益。
第一章 简 介
背景介绍
1.1 舞弊和腐败行为正日益成为世界各国共同关注的问题，审计机关在应对这一问题时所应当发挥的作用也得以凸显。现在公众对最高审计机关的期望值越来越高，希望审计部门能够通过协同努力，有效地促进各部门在行使权力、使用国有资源的过程中树立诚信、责任的文化氛围。
1.2 世界审计组织审计准则中对这种期望做了如下的描述：审计师必须对控制薄弱点、记录不完整的情况、错误或异常的经济业务或结果保持警惕，因为它们可能表明发生了欺诈、非法或不当的开支、未经批准而进行的工作、浪费、无效和不诚实的情况。（政府审计一般准则2.2.41条）
1.3 1998年在乌拉圭举行的世界审计组织第16届大会将“最高审计机关在防止和检查舞弊和腐败中的作用”作为大会讨论主题之一。这样的选题表明了世界审计组织正越来越重视舞弊和腐败问题，因为这个问题不仅对每个成员国产生了不同程度的影响，而且对整个审计事业也提出了挑战。
1.4 各成员国代表在乌拉圭大会上一致认为政府中的腐败问题不仅造成了资源的浪费，降低了经济增长和人民生活质量，而且破坏了政府的信誉，影响了政府的工作效果。同时，更为突出的一点是机构涣散与腐败行为密切相连。代表们还认为腐败与社会不公正、贫穷、暴力等社会经济环境密切相关，同时一个国家的传统、处世原则和价值观都会对腐败的性质产生影响。尽管各最高审计机关已经对腐败所带来挑战的严重性有所认识，但却很难对多种多样的腐败行为进行检查并评估其所形成的经济影响，因为腐败所造成的经济损失并不一定在财务报表中得以反映。
1.5 乌拉圭大会采纳了以下建议:各最高审计机关认为，舞弊和腐败是对各国造成不同程度影响的重大问题，同时最高审计机关能够而且应该致力于营造一个不利于舞弊和腐败发生的环境。正如世界审计组织在1977年通过的《利马宣言》中所指出的，最高审计机关应具有充分的独立性和权限，以便能够为反舞弊和腐败活动做出有效的贡献。各最高审计机关还一致
同意，在可能的情况下，应该：
（1）在财务和工作上寻求充分的独立，充分扩大审计覆盖面；
（2）在对内部控制系统的效率效果进行评估方面发挥更积极的作用，加强对审计建议执行情况的跟踪工作；
（3）通过开发有效的舞弊高发风险指标，把审计工作的重心更多地放在易遭受舞弊和腐败影响的领域和活动上；
（4）为审计报告和其他情况的公开发布建立有效的途径，包括发展同媒体的关系；
（5）编制通俗易懂的审计报告；
（6）考虑同国内和国际的其他反腐机构建立更密切的合作和合理的信息交流；
（7）加强同其他最高审计机关在反腐方面的经验交流；
（8）鼓励建立一个有利于选择、保持和激励正直、高效的工作人员的人事管理制度；
（9）鼓励建立公务人员财务申报指南，并把对指南遵守情况的监督作为审计工作的延伸；
（10）利用《世界审计组织职业道德规范》来促进建立更好的公共服务人员职业道德标准和规范；
（11）考虑建立一种充分公开的方式，受理来自公众的有关违规问题的信息；
（12）通过最高审计机关现有的委员会和工作组，继续开展关于反舞弊和腐败方面的工作。例如，审计准则委员会为扩大审计准则框架，将考虑把这个问题作为制定审计准则实施指南工作的一部分。
1.6 为了深化世界审计组织的理论框架，亚洲审计于2001年12月开始启动一项旨在提高侦查舞弊技能的地区性培训项目②。该项目的一个核心内容就是起草反舞弊和腐败的地区性指南，这项计划于2002年10月在马尼拉亚审组织理事会上正式得到批准。
1.7 制定本指南的意义在于为本地区的最高审计机关提供有用的参考和指导，帮助审计人员对舞弊和腐败所引发的问题更加敏感，同时协助他们采取更加及时、恰当的行为来遏制
舞弊和腐败。
定义及相互关系
1.8 本指南的第二章主要阐述了与舞弊和腐败相关的各种概念，列举了舞弊和腐败各种广义和狭义的定义。定义的多样性说明了人们对舞弊和腐败的理解和认识是多种多样的。其
中对舞弊和腐败最宽泛的定义如下：
舞弊指为了获得某种不公正的或不合法的经济利益而采取的故意欺骗、隐瞒事实和/或重大信息的行为。
腐败指为谋取不公正的私人利益而给予或接受贿赂或非法所得，从而影响和/或滥用公共权力的行为。
1.9 舞弊最常见的表现方式是故意欺骗、隐瞒某单位记录或汇总的信息，它的影响与会计错误类似，相应的审计对策包括测量、检查是否发生或披露等。从审计的角度来讲，舞弊是一个严重的问题，因为它通常与隐瞒、篡改、误导某单位的会计记
录和报告相联系。隐瞒、欺骗的行为可能是由该单位的管理人员进行，这种行为导致许多单位经营失败，从而引起了社会广泛关注。当管理人员涉及到舞弊行为时，该行为就带上了腐败的部分或额外的特质。舞弊和腐败因此而相互关联起来，当然某些类型的舞弊不一定就是腐败，尽管这些舞弊可能是由个人或小团伙来实施的。腐败对于审计来讲，最大的特点是存在贿赂行为，而这些贿赂行为可能对财务报表造成非常直接的影响。例如，当一个公司为了确保合同而向一个重要合同决策者行贿就是如此，这种情况下公司往往会通过玩弄会计技巧或采取舞弊手段来掩盖非法支付后所隐藏的腐败行为，这时检查财务信息披露的适当性就非常重要。但是，在很多情况下腐败行为不一定会影响某个单位记录和报告的交易行为，尤其涉及某个公共部门官员非法行使权力或影响时更是如此。由于这种腐败行为大量增生，成为破坏社会秩序、损害国家机关信誉和作用的最主要诱因，但这种腐败却往往在提交给审计机关的财务信息中没有反映。
1.10 因此本指南建议审计人员在对舞弊和腐败各种表现形式分别了解的同时，也必须对两者之间的复杂关系予以认识。本指南在阐述过程中将把两者作为一个整体对待，但在个
别的章节中，也将对两者加以区别说明。
防止舞弊与腐败的责任
1.11 管理部门的一项重要职责是建立内部控制系统，并确保单位资产不发生流失。同时，管理部门肩负的另一项首要职责是认真记录所有重大交易，并公允地报告单位经营情况。因此很明显，建立完善的内部控制环境，防止贵重的单位资产因为舞弊和腐败行为而流失的首要责任应当由该单位管理部门承担。此外，要实现良好的经营管理，必须建立起有效的控制和检查机制，因此建立舞弊和腐败预防环境的责任自然引发了侦察舞弊和腐败行为的责任。这种责任主要包括采取弥补性措施，例如采取惩戒和法律措施处理舞弊和腐败行为，以及不断完善各项政策和工作程序以确保类似的舞弊和腐败行为不会再次发生。
1.12 尽管本指南明确阐述并一再重申管理部门在防止舞弊和腐败中所应肩负的首要责任，但并不是说审计人员可以推卸其在最高审计机关权责范围内所应承担的对管理部门的行为或影响被审计的财务报表的重大事项进行审计和确认的责任。这种责任包括审查财务报表或其他被审计资料是否存在重大不实的情况，尽管这些虚假情况或许并不被管理部门所知晓或参与。审计人员所肩负的这种责任是其审计责任的一种延伸，超出了他们一般的审计责任，即对被审计单位及其财务报表进行审计确认，并提醒管理部门（有向被审计单位单独提出审计意见和向议会提交报告两种形式）注意审计过程中所发现的会计系统和内部控制系统设计和运行中存在的缺陷。尽管审
计人员不应对防止舞弊和腐败行为负首要责任，但他们可以对减少舞弊和腐败现象发挥重大影响。通过在审计中对舞弊和腐败风险予以关注，审计人员可以为防止舞弊和腐败做出有益的
贡献。
审计权限
1.13 尽管每个最高审计机关所遵循的审计政策和指南是由该国的法律和法定权限加以规定的，但本指南建议最高审计机关在运用重要的审计权限时，应当充分认识公众对舞弊和腐败问题的怀疑将会严重影响每项审计成果的资信度及审计机关所发挥的整体责任和作用。因此根据各自的环境，最高审计机关应当考虑在其法定的审计权限范围积极制定正式的政策和战略遏制舞弊和腐败现象。当然，本指南上述观点的前提是最高审计机关已经拥有足够的法律权限保证其在计划和执行审计的过程中处理舞弊和腐败问题，并且这种权利往往与审计权责是相辅相成的。因此，如果某个最高审计机关感到自己在常规的审计过程中调查可疑的舞弊和腐败行为会有困难，它就应寻求法律对审计权限予以强化。强化的方式主要是由法律条款予以规定，即最高审计机关有权知晓任何可疑或报告的舞弊
和腐败行为。
第二章 对舞弊和腐败的理解
2.1 舞弊和腐败包括由政府雇员或被审计单位管理人员进行的（内部舞弊和腐败）和由外部个人或团伙针对被审计单位而进行的（外部舞弊和腐败）两种。内部舞弊和腐败会导致舞弊和腐败者从单位获利（如盗窃财物、伪造工资支付数据等）或从第三者获利（如盗窃专利技术等）。外部舞弊和腐败可能并不会立即对被审计单位造成损害，但会影响合作信任从而造成长远危害。外部舞弊和腐败的例子包括虚假申请政府款项或供货商开具或复制虚假发票等。
2.2 尽管对被审计单位的损害一般都列入“舞弊”的范畴，但如果有道德败坏的政府人员从这些行为中获利就成为“腐败”，这样的腐败一定会对被审计单位造成损失或影响被审计单位的财务信息。根据定义，舞弊和腐败都指没有适当的授权、损害信任及造成不合规现象等。
2.3 关于舞弊有很多一般和技术性定义。在大多数国家，舞弊和腐败都属于法律概念，尽管两者的表现形式多种多样。舞弊与错误的一个重要区别在于导致问题的原因是否故意，但是否存在故意通常很难确定，尤其是相关事项中有需要进行主
观判断成分时更是如此。
舞弊的定义
2.4 1998年乌拉圭世界审计组织第18届大会将舞弊确定为一个法律概念，即为了获得某种不公正的或不正当的利益而采取的欺骗、隐瞒或泄密行为，也就是两个实体之间的非法交
往，其中的一方通过虚假的表现故意欺骗另一方，以谋取非法的、不公正的利益。
2.5 根据拉美审计组织反舞弊指南的定义，“舞弊是一个类别名词，包括一个个体通过虚假表现从另一个体获取好处的所有表现方式，对舞弊的定义是无法穷尽的，因为它包括用于损害他人的诈骗、欺骗、狡诈、不公正的各种方法。
2.6 按照现在最通常的理解，舞弊是以故意欺骗或有意识地错报重大事实为表现形式的不忠诚行为。此外，还可以用撒谎、故意反映虚假事实、欺骗、向他人获取不正当及不公正的利益等表现形式来说明舞弊，因为这些行为和不忠诚一样都存在着故意或自愿的欺骗行为。
2.7 加拿大审计指南第21条《对舞弊行为的认识》一节中将舞弊定义为由于故意出具虚假材料而导致有价值资产发生损失的行为。根据加拿大相关法律规定，可以对上述行为进行罚款。
2.8 根据英国国家审计署的规定，舞弊指通过欺骗获得不公正或非法的经济利益，或者有意误报或隐瞒会计记录或财务报表金额或应披露事项。同时，不论是否在会计材料或财务报表中有所反映，盗窃行为都是舞弊。
2.9 舞弊检查手册中将舞弊定义为任何通过诡计、欺骗或其他不公正手段有意或故意获取他人资产或金钱的行为。同样，国际审计准则第240条将舞弊定义为管理部门、治理部门、雇员或第三方中的单人或多人故意通过欺骗获取不公正或非法利益的行为。
2.10 从根本上来说，舞弊是管理部门、雇员或第三方中的单人或多人故意误报财务信息的行为。它往往涉及通过欺骗获取的非法经济利益。
2.11 舞弊包括以下表现方式：
*伪造、虚报或篡改记录或文件；
*挪用/滥用资产；
*从财务记录或文件中掩盖或省略某些交易行为的影响；
*会计分录没有凭证支持；
*滥用会计政策。
舞弊的构成因素
2.12 构成舞弊的基本因素总结如下：
*舞弊行为中必须至少有两方参与，即舞弊者和利益受到损害的一方，被称为受害方。
*舞弊者必须有故意的重大的隐瞒不报或误报行为；
*舞弊者的误报行为必须是针对受害方而进行的；
*在法律上，受害方与舞弊者提供的材料存在依赖关系；
*因为依赖关系，受害方遭受到实际损失或面临损失风险；
*一般来讲，舞弊者都企图掩饰其行为；
*舞弊往往涉及对信任的背叛。
腐败的定义
2.13 腐败是一个复杂的事物。它往往扎根于某个国家特定的社会、文化、历史环境，政治、经济发展水平，政府机构设置的传统或政策之中。一般来讲，当一个国家政府控制不力及经济政策不符合市场发展时，就容易出现腐败现象。
2.14 亚洲发展银行制定的反腐败政策书中对腐败进行了以下定义：“腐败由公共或私营部门的官员所参与，他们通过利用被赋予的权力不恰当地或非法地为自己或与自己关系密切的人谋取私利。”
2.15 韩国反腐败法中对“腐败行为”下的定义是指任何公共部门官员为自己或任何第三方谋取私利而滥用权力或授权，或者违反与其职责相关的法律和法规的行为。
2.16 英国特许公共金融和会计业协会对腐败所下的定义是：任何提供、给予、引诱、接受贿赂或财物从而影响当事人行为的做法。也就是说，某人由于接受贿赂而导致做出与其职责所规定的恰当行为相违背的作为或不作为，从而使相关第三方直接得利。
2.17 世界银行对腐败的定义是为获得个人利益或为小团体服务而滥用公共权力的行为。
2.18 克雷特盖德③于1996年提出了一个方程模型用以解释腐败的构成：
腐败=垄断权力+判断力-责任腐败的构成因素
2.19 腐败包括以下一种或几种因素：
*腐败行为必须有至少两方参与，即提供贿赂和接受贿赂双方；
*必须存在为牟取私利而滥用权力或授权的行为；
*存在提供及/或接受贿赂的行为；
*存在通过行贿而影响官方行为的企图；
*任何导致公共或单位财产被不当挪用的行为；
*可能存在掩饰腐败行为的企图；
*腐败将损害信任。
对舞弊和腐败产生影响的因素
2.20 审计人员对引起舞弊和腐败的各种动机和组织/环境因素进行了解是非常有益的。当然，出现这些因素不一定说明舞弊和腐败问题已经发生，而只是让审计人员对可能发生的
舞弊和腐败更加敏感。
舞弊和腐败产生的主观动因
2.21 动机与机会是导致舞弊和腐败的一般性因素，主要有以下几种形式：
*经济动机———经济需求或利益是导致舞弊和腐败最主要的动机。参与舞弊和腐败的人员常常会抱怨他们承担着无法忍受的经济压力，却无法通过合法手段获得解决。
*贪婪———拥有权力和权威的人经常会由于贪婪而进行舞弊和腐败。
*特权或公众认可———人们可能总在希望拥有更多的特权和公众认可。这些人常常会由妒忌、报复、气愤或傲慢驱动而进行舞弊和腐败。他们常常认为自己比他人优秀，认为自己精明能干，足以骗过他人，他们总以为自己能够进行舞弊和腐败却不被发现。
*精神上的优越感———人们也可能由于感到比受害方优越或在某些情况下比政府聪明而进行舞弊和腐败。
舞弊和腐败产生的组织/环境性因素
2.22 组织氛围及该种环境对人的影响是导致舞弊和腐败的主要原因之一。
2.23 当管理人员观察不敏锐、作风不稳健、易于冲动或太过苛刻，以及虐待雇员及在业绩考评时只注重眼前利益或不考虑员工实际困难时，往往会导致雇员的不满，从而引起雇员的舞弊和腐败行为。
2.24 某个组织的内部系统和程序以及其组织政策是非常重要的。当一个组织内管理政策不明确，内部控制不完善，规定过分苛严，官僚作风盛行，责任制度不健全或项目管理不足时，就比较容易出现舞弊和腐败。
2.25 对被审计单位的组织环境进行了解可以帮助审计人员判断该单位是否存在舞弊和腐败的高风险领域，并对审计方案进行适当地调整。管理结构和管理政策不完善的主要表现形式包括人员流动性大、旷工现象严重、文书管理混乱、工作人员对规章制度不了解及收入不透明等。
2.26 非常重要的一点是，审计人员必须认识到舞弊者和腐败者经常会为他们的行为寻找借口，使其合理化。例如，某个有舞弊和腐败行为的工作人员可能会说是过低的报酬导致他进行舞弊和腐败，或者说其他人都在做，他也有权利那么做；合同人可能说是为了生意或确保一份与政府部门的合同才进行舞弊和腐败的。
舞弊和腐败的类型
2.27 最典型的舞弊和腐败行为如下：
*贿赂，即给予、接受、提供或引诱以任何“有价值的东西”，以便影响某人行使/或逃避行使其职责；
*虚假报告及虚假声明，即某人有意地伪造虚假的重大事实，或提供虚假或编造的言论，或提出虚假或编造的声明，从而导致接受虚假材料的一方遭受经济或财务损失。
*挤占挪用，即受托关系的一方，通过欺骗手段改变个人财产的占有关系。隐藏挤占挪用行为的方法主要包括开空头支票或截留移用。
*开空头支票：即某人通过没有资金支持的支票从银行提现。为了隐藏舞弊行为，舞弊人不得不采取开具连环支票的形式来维持根本不存在的账户资金（即银行间的“空头支票”）。
*截留移用：即某人在收到某笔应收账款时，偷窃了现金，然后不断从其他收到的应收账款中挪用资金掩盖最初的偷窃行为（即两个连续账户间的“挪用”）。
*利益冲突：即某人从某笔交易行为中可以得到不为人所知的经济或个人利益，而该笔交易行为将会损害其雇主的利益。
*虚假合同：即采购人员出具虚假发票，要求付款的行为。
*以公谋私的采购行为：即某人采购用于个人目的的物品或采购数量超过需要，夹带部分用于个人使用的行为。
*分割采购：即将采购合同分割为两个或多个部分，以逃避采购管理部门的限制，从而逃避竞争性招标的做法。这种舞弊通常伴随合同人向合同另一方行贿的行为。
*串谋投标、统一价格或投标舞弊：即竞争同一合同的投标人相互串谋，以降低或限制竞争的行为。这种行为可能伴随有贿赂。
*追加付款舞弊：即合同人向另一方提供虚假信息，要求追加付款的行为。
*多开或少开支票：即有意使支票金额与实际收到或供应的货物或服务数额不符的行为。*强迫：即利用职权保护非法经济所得或好处。
*裙带关系及偏袒行为：即非法利用职权为亲属和朋友牟取利益的行为。
*偷税漏税：包括各种导致政府税收损失的情况。
*不公正的录用行为：在录用人员的过程中任人唯亲，以便获取非法的利益。
*计算机舞弊：某人为获得不诚实的好处而实施的任何与计算机相关的舞弊行为。例如，“腊肠切片法”就是利用计算机将钱款一点点转移到个人账户的舞弊行为。
确定高风险领域
2.28 对被审计单位进行调查可以帮助审计人员确定潜在的高风险领域，并对审计程序和技术进行适当地调整。常见的高风险领取主要包括：
*服务/购买合同；
*存货管理；
*惩戒/清理机制；
*项目管理；
*收入款项；
*现金管理；
*一般支出；
*与公共事务相关的其他领域。
最高审计机关应当在制定审计方案时，根据这些领域的支出金额和调查结果确定相关的风险领域。
舞弊及腐败合同
2.29 物品及服务采购是政府活动的一项主要内容，也是历来容易出现舞弊和腐败的领域。因此，对采购合同引发的舞弊和腐败问题进行了解对审计人员来讲是很有好处的。本指南附件1中列出了一些采购合同领域出现的舞弊和腐败方式，可以加深审计人员对这一问题的理解。
2.30 对大多数最高审计机关来讲，合同审计主要是要求审计人员能够敏锐判别这一领域内是否存在发生舞弊的可能性。本指南附件2中列出了审计人员需要特别注意的一些舞弊预警信号，这些信号可以帮助审计人员提高警惕，加大进一步核查或详查的必要性。与此对应，抽样的规模或技术也应当进
行适当调整。
计算机舞弊
2.31 随着被审计单位信息化水平的不断提高以及信息系统的逐步建立，审计人员必须认识到计算机舞弊和腐败问题将会变得越来越复杂，而对计算机舞弊和腐败的侦查难度也将随之加大。
2.32 计算机舞弊指任何通过伪造计算机或计算机数据，以便以不诚实手段获得金钱、财产或其他好处，或者导致损失的行为。
2.33 审计人员应当特别关注审计线索、信息系统的控制及平衡、管理控制水平这些问题，同时也需要对舞弊者如何才能避过系统控制进行舞弊以及如何才能进入系统和伪造数据有一个较为清楚的认识。对审计人员来讲，尤为重要的是要在审计过程中对信息系统的安全控制水平，以及安全控制等级是否与数据的重要性相匹配进行评价。
2.34 一般来说，在计算机环境下搜集审计证据会比传统手工审计环境中搜集证据要复杂得多。在计算机环境下，不仅要了解进入信息系统的技术以及数据的安全性，还必须建立收集证据的有效途径。审计证据搜集准则由最高审计机关根据各国的审计法律、法规予以制定。
2.35 由于计算机舞弊审计是一个新生的审计领域，并且变化的速度很快，各国最高审计机关应当考虑加强在计算机审计信息及技术方面的信息共享。
第三章 舞弊和腐败行为的处理及应对
基本原则
审计原则④
3.1最高审计机关应考虑在一切重要的问题上遵循世界审计组织的审计准则。（第1.0.6段(a)部分）
世界审计组织指南⑤
“一般来说，如果对某一问题的认识可能会影响财务报表或效益审计报告的使用者，这一问题就可以被认为是重要的。”
（第1.0.9段）
“重要性常常是根据价值加以断定。但是，某个事项或一组事项的内在性质或固有特点也可以使一个问题变得重要———例如，法律或规章规定不管涉及金额多少，必须对某一事项单
独进行披露等。”（第1.0.10段）
“除根据价值和性质来断定重要性外，一个问题还可以因为它发生时的各种相关情况而变得重要。例如：当事项与以下内容相关时，就具有重要性：
（1）对财务信息的总的观点；
（2）是总体的组成部分；
（3）若干相联系事项；
（4）以前年度的相关金额”（第1.0.11段）
亚洲审计组织指南⑥第1条
在确定不同审计领域的重要性水平时，最高审计机关可以调整重要性水平，从而使审计工作与相关的舞弊和腐败风险相对应。
审计原则
3.2最高审计机关应对政府审计过程中发生的各种情况作出自己的判断。（第1.0.6（b）段）
世界审计组织指南
“审计证据在审计人员选择被审计问题和领域，决定审计测试和审计程序的性质、时间安排和范围时发挥重要作用。”
（第1.0.16段）
亚洲审计组织指南第2条
当出现可疑的舞弊和腐败迹象时，最高审计机关在决定审计调查的范围时应当作出自己的判断。
审计原则
3.3随着公众觉悟的提高，对管理公共资源的个人或单位的公共责任的要求已越来越明确。因此，更有必要确立责任程序并使其行之有效。（第1.0.6（c）段）
亚洲审计组织指南第3条
随着公众对舞弊和腐败问题的关注程度越来越高，最高审计机关应当向公众表明审计机关同样重视这些问题。最高审计机关应当积极地考虑制定遏制舞弊和腐败的正式政策或战略。
审计原则
3.4在政府内部确立完善的信息系统、控制系统、评估系统和报告系统将有助于责任程序的建立。管理部门应对财务报告和其他信息的形式及内容的正确性和充分性负责。（第1.0.6
（d）段）
有关机构应确保为编制和发布符合政府要求的财务报告而颁布公认的会计准则；被审计单位应制定具体适当的目标和效益指标。（第1.0.6（e）段）
坚持一贯应用公认的会计准则的结果应能公正地反映财务状况和经营成果。（第1.0.6（f）段）
世界审计组织指南
“只有正确、完整的财务报告和财务报表才能说明一个单位的财务状况和经营成果。一个单位还有责任设计一套能够提供有关和可靠信息的实用系统。”（第1.0.24段）
最高审计机关应当与会计准则制定机构合作，协助确保政府会计准则的适用性。（第1.0.26段）
亚洲审计准则指南第4条
最高审计机关应当对适用会计准则进行审核，以保证正确地确认资产和负债状况及公允地反映真实的财务状况，包括反映由舞弊和腐败所引起的损失。当发现会计准则存在不足时，最高审计机关应当与被审计单位和会计准
则制定机构合作，共同弥补这些不足。
亚洲审计准则指南第5条
对任何舞弊和腐败行为进行足量、及时披露的责任应由管理部门承担，同时，管理部门所承担的确保经营状况及其可靠性的责任中必须包括对舞弊和腐败风险的关注。最高审计机关在审计中必须就管理部门履行责任的情况及能力进行评价和报告。审计原则
3.5确立完善的内部控制制度能使错误和违规行为的风险降到最低程度。（第1.0.6(g)段）
世界审计组织指南
“确立完善的内部控制系统，以保护被审计单位的资源，这是被审计单位的职责，而不是审计人员的职责。确保控制系统确实存在并行之有效，以有助于保证遵守适用的法规、规章并在决策时注意到正直性、适当性，这也是被审计单位的职责。不过，这并不意味着审计人员可以不向被审计单位就其控制不完
善或缺乏控制情况提出建议和劝告”。（第1.0.31段）
亚洲审计组织指南第6条
最高审计机关应当对内部控制系统中的不足保持警惕，因为这些不足可能为滋生舞弊和腐败提供环境。同时，审计人员还应就如何改善控制环境，最大限度降低舞弊和腐败风险向管理部门积极地进行报告。审计原则
3.6立法机关的法令将促使被审计单位在保持和提供全面评价被审计活动所必需的一切有关资料方面进行合作。（第1.0.6(h)段）
世界审计组织指南
“最高审计机关为了正常地履行其职责，除了必须有机会接触被审计单位的官员和工作人员外，还必须有权获得原始资料和原始数据。从法律上规定审计人员有权获取这类资料和接触人员，将有助于最大限度地减少将来发生同类问题的可能
性”。（第1.0.6(i)段）
亚洲审计组织指南第7条
立法规定可以保证管理部门将所有可疑或被发现的舞弊和腐败行为向审计机关报告。如有必要，最高审计机关可以通过寻求立法程序来加强其权限，以便对舞弊和腐败问题进行调查。审计原则
3.7 所有的审计活动都应在最高审计机关的审计授权范围内进行。（第1.0.6(i)段）
世界审计组织指南
“政府审计的整个范围包括合规审计和效益审计。（第1.0.38段）
合规审计包括：
（1）验证负有责任的单位的财务职责，包括检查、评价财务记录并对财务报表发表意见；
（2）验证整个政府行政部门的财务责任；
（3）对财务系统和财务会计事项进行审计，包括评价对适用的法规和规章的遵守情况；
（4）对内部控制和内部审计机构进行审计；
（5）审查被审计单位作出的内部管理决定的公正性和适当性；
（6）对审计中发生的或涉及审计的、最高审计机关认为应予以揭露的其他任何问题提出报告。
效益审计与经济性、效率和效益的审计有关，包括：
（1）根据正确的管理原则、管理办法和管理政策审查行政管理活动的经济性；
（2）审查人力资源、财力资源和其他资源的利用效率，包括检查被审计单位的信息系统、工作措施、监控安排和为纠正所发现的弊病而遵循的程序；
（3）审计与被审计单位实现其目标有关的工作效果，将活动的实际效果同预定效果相对照来加以审查。”（第1.0.40段）
亚洲审计组织指南第8条
一般说来，最高审计机关根据其已有的权限已经可以实施各类审计，以及侦查舞弊和腐败问题。但如果最高审计机关在审计中感到制约，可以寻求更多的授权。审计原则
3.8 最高审计机关应当努力改进技术，加强对效益状况有效性进行的审计。（第1.0.6(j)段）
世界审计组织指南
“审计人员不断扩大的审计职责要求他们为了确定被审计单位是否采用了适当的、有效的工作方法而改进并发展新技术和新方法，审计人员应利用其他学科的技术和方法。”（第1.0.46
段）
亚洲审计组织指南第9条
审计人员应当使管理部门明白，缺少或缺乏可靠、有效的效益衡量方法及指标将会加大舞弊和腐败行为发生的可能性。
政府审计的一般准则
一般准则⑦
3.9 最高审计机关应当采取政策和措施招聘具备适当资格的人员。（第2.1.2(a)段）
最高审计机关应当采取政策和措施强化最高审计机关所能获得的技术和经验，查明所缺乏的技术；为完成审计任务作出妥善的技术安排，并指派足够的人员参加审计；按照规定的审慎态度制订计划和进行监督，以便实现自己的目标。（第2.1.2
(d)段）
世界审计组织指南
“最高审计机关在必要时应可以从外部得到专门的技术，以保证圆满完成审计任务，使审计结果、结论和建议易于理解和具有充分依据，并反映出对审计所涉及领域的充分认识。最高审计机关应视具体情况，通过与聘用外部专家的工作进行比
较分析，断定本机关的工作在何种程度上可以完全使用内部的专门知识来完成”。（第2.1.18）
亚洲审计组织指南第10条
最高审计机关应该具有足够的技术人才贮备，以应对舞弊和腐败问题。在对舞弊和腐败问题进行详细检查的过程中，如有必要，最高审计机关可以借用外部专家的力量，但外部专家只是帮助加强审计结论的正确性，对审计结论承担最终责任的仍然是最高审计机关。
一般准则
3.10 最高审计机关应当采取政策和措施，培养和训练最高审计机关工作人员，使他们能够有效地完成任务，并且为提高审计人员和其他人员的能力打下基础。（第2.1.2(b)段）
世界审计组织指南
“最高审计机关应当采取适当措施提供专业进修机会，包括进行必要的岗位培训和鼓励参加外部培训班的学习。”（第2.1.6段）
“最高审计机关应当为提高审计人员和其他工作人员素质制定包括教育要求在内的各项标准，并定期检查这些标准。”（第2.1.8段）
亚洲审计组织指南第11条
在最高审计机关完成其职责所需的各项技术中，最高审计机关应当特别注意加强培训审计人员处理舞弊和腐败问题的能力，包括借鉴以前反舞弊和腐败的经验。如果最高审计机关的审计权限规定其有权进行立案调查时，对审计人员的培训也应当包括相关的审计技能培训。
为了增强反舞弊和腐败的水平，最高审计机关之间应当考虑加强信息共享和技术、程序和技能交流。
一般准则
3.11最高审计机关应当采取政策和措施来编写审计操作指南和其他指导性文件和指标。（第2.1.2（c）段）
世界审计组织指南
“将指南以内部通讯的方式传达给最高审计机关工作人员，以及不断更新审计操作指南，使其反映最高审计机关最新的政策、准则和做法，对于保持审计质量是十分重要的。”（第
2.1.14段）
亚洲审计组织指南第12条
最高审计机关应当从便于实际审计中察觉并处理舞弊和腐败问题的角度对操作指南、政策和文件进行检查。
一般准则
3.12审计人员和最高审计机关必须是独立的。（第2.2.1（a）段）
最高审计机关应当避免审计人员与被审计单位之间的利益冲突。（第2.2.1（b）段）
世界审计组织指南
“虽然最高审计机关必须遵守立法机关制定的法律，但要保持充分的独立性，最高审计机关不应在拟定程序、编制计划和进行审计时受制于立法机关。最高审计机关需要享有自由，根据其权限来确定审计重点、制定工作大纲和采用与所进行的
审计相适合的方法。”（第2.2.9段）
“法律应给予最高审计机关充分的授权，为其提供充分的自由进入与被审计单位及其活动有关的所有场所，并获取所有相关资料，同时应当保证最高审计机关向拥有资料的人员或单
位进行调查取证的权利。”（第2.2.19段）
亚洲审计组织指南第13条
最高审计机关不仅需要在法律上具有独立性，还需要在实际工作中也保持独立，从而使其能够在反舞弊和腐败的过程中发挥有效的作用。在实际工作中保持独立性包括要避免任何形式的利益冲突。
最高审计机关应当进行独立的风险评估，并根据评估结果，在审计计划中确定相应的重点。
如有必要，最高审计机关应当寻求法律支持，以使其能够在检查舞弊和腐败的过程中获取所有的记录资料和信息。
亚洲审计组织指南第14条
在不违背计划和实施审计的独立性的前提下，最高审计机关可以考虑建立途径，接受和处理社会公众所提供的可疑的舞弊和腐败问题的信息。
一般准则
3.13最高审计机关和审计人员在遵守世界审计组织审计准则时，必须保持应有的谨慎。这包括谨慎地编制计划，谨慎地确定、搜集和评价证据，谨慎地报告调查结果、结论和建议。（第2.2.1（d）段）
世界审计组织指南
“最高审计机关在审计政府部门和公营企业时，必须保持客观，而且其客观性应当被认可。它应当公正地评价和报告审计结果。”（第2.2.40段）
亚洲审计组织指南第15条
由于在审计舞弊和腐败问题时可能无法获得全部完整的证据，最高审计机关在做出审计结论时必须保持应有的谨慎。在很多情况下，需要进行更多的测试，需要搜集比通常认为足以得出审计结论更多的证据。
亚洲审计组织指南第16条
在调查和报告舞弊和腐败问题时，最高审计机关应当意识到可能面临的风险，即舞弊和腐败者以诽谤的名义起诉审计人员，从而企图掩盖其行为。最高审计机关应当考虑让立法部门修改相关法令，以保护审计人员免受这种指
控以及可能的司法程序的影响。
政府审计的现场操作指南
计划
现场操作指南⑧
3.14审计人员在审计规划时应当确保审计能以经济、高效率、有效和及时的方式予以实施。（第3.0.3(a)段）
世界审计组织指南
“审计人员在做审计计划时，应当：
（1）掌握被审计单位工作环境的重要方面；
（2）深入了解责任关系；
（3）考虑审计意见、结论或报告的形式、内容和用户；
（4）详细说明审计目标以及达到目标必须进行的测试；
（5）找出管理系统和管理控制的关键点、对其作初评、指出优缺点；
（6）确定被考虑事项的重要性；
（7）审查被审计单位的内部审计及其工作计划；
（8）评价对其他审计，例如内部审计可能依靠的程度；
（9）确定效果最佳和效率最高的审计方法；
（10）检查确定被审计单位是否对以前报告过的审计调查结果和建议采取了适当的行动；
（11）准备提供有关审计计划和现场工作的文件。（第3.1.3段）
每项审计通常包括以下预定的步骤：
（1）收集关于被审计单位及其组织结构的资料，以便评价风险，确定重要性；
（2）明确审计的目标和审计范围；
（3）进行初步分析，确定将采用的审计方法，以及将要进行的询问调查的性质和范围；
（4）在安排审计计划时，要注意已预见到的特殊问题；
（5）编制审计预算，安排审计日程；
（6）组建审计小组，明确对审计人员的要求；
（7）熟悉被审计单位的活动范围、目标以及评价标准。必要时，同被审计单位讨论上述内容。（第3.1.4段）
在审计过程中，最高审计机关可根据需要修改计划。”亚洲审计组织指南第17条
在制定审计方案时，审计人员应当评价舞弊可能引起的财务报表出现重大误报或记录有重大违规交易的风险。
*审计人员应当认识到，某些单位存在舞弊和腐败的风险会比较高，例如那些涉及货物和服务采购的单位等。
*审计人员应当明确，舞弊行为出现的地方，往往会伴随着舞弊者故意隐瞒事实，企图干扰审计人员工作的情况。
*在制定审计方案时，审计人员应当对被审计单位进行全面的了解，包括了解被审计单位的经营环境、内部控制水平，以及被审计单位过去的表现情况，尤其是否存在舞弊和腐败的例子等。
亚洲审计组织指南第18条
审计人员应该根据风险评估结果确定审计目标和审计程序，以此期望能够侦查和评价各种由舞弊和腐败所引起的重大失误和违规行为。如果是高风险的审计任务，就应当选派适当的审计组，以达到此类审计的各项要求。
亚洲审计组织指南第19条
最高审计机关应当照顾到审计组在预算、时间和技术力量方面的灵活性，尤其是在审计过程中发现可疑线索或确定出现了舞弊和腐败时更是如此。监督和检查现场操作指南
3.15 在审计过程中，各级审计人员的工作以及每个审计阶段都应受到严格的监督。提供的文件应由高级审计人员进行复核。（第3.0.3(b)段）
世界审计组织指南
“所有的审计工作，都应该在其审计意见或审计报告最终确定之前，由高级审计人员进行复核。审计过程中的每个阶段也都要进行这类复核。通过复核，可以将审计判断和经验都提
高到更高的水平。复核应当保证：
（1）一切评价意见和结论都建立在可靠的基础之上，并且由有力的、相关的或适当的审计证据加以证实。审计证据是形成审计意见或审计报告的依据。
（2）所有的错误、缺陷和异常情况都被详细查清，列入文件，并且得到了妥善处理，或者引起了最高审计机关高层领导的注意。
（3）弄清并记录了在未来审计计划中需要改进和改革的问题。这些问题，在安排今后审计计划和人员培训工作中将予以关注。”（第3.2.4段）
亚洲审计组织指南第20条
为了保证所有针对实际的舞弊和腐败问题而进行的审计工作都能够得到足够的监督，最高审计机关应当制定相关政策，包括制定全面的监督检查清单，来确定监督层次以及舞弊和腐败调查的管理程序。
当在审计过程中出现可疑的舞弊和腐败问题线索时，审计人员应当根据最高审计机关关于监督层次的规定，向其机构的官员进行报告。
研究和评价内部控制系统
现场操作指南
3.16 在确定审计程度和范围时，审计人员应当研究和评价内部控制的可靠性。（第3.0.3(c)段）
世界审计组织指南
“应按照不同类型的审计去研究和评价内部控制"。（第3.3.2段）
“在对会计核算和其他信息系统实行电算化的地方，审计人员应确定其内部控制系统在保证数据的完整性、可靠性和全面性方面是否发挥了切实作用。"（第3.3.4段）
亚洲审计组织指南第21条
被审计单位管理部门可能因为以前出现过舞弊和腐败问题，或者根据环境变化而对内部控制系统进行更新和改善。在审计过程中，审计人员应当重点研究和评价这些更新和改善的环节。
亚洲审计组织指南第22条
随着被审计单位对信息系统的使用越来越广泛，这就要求审计人员应当采取可靠而正确的系统审计线索对内部控制进行评价。为了达到这一目标，法律法规或行政管理指南应保证在开发信息系统时必须考虑到审计的利益。
遵循适用的法律和规章
现场操作指南
3.17 在进行合规性（财务）审计时，应对遵守相关法律法规的情况进行测试。审计人员应设计审计步骤和程序，以便为发现那些可能对财务报表数额或合规性审计结果有着直接和
重大影响的错误、违规及违法行为提供合理的保证。同时，审计人员还应认识到，可能还会存在一些对财务报表或合规性审计结果有着间接、重大影响的违法行为。
在进行绩效审计时，为了实现审计目标，必要时应对遵守相关法律法规的情况进行评价。审计人员应对审计进行计划，以便为发现那些可能严重影响审计目标的违法行为提供合理的保证。同时，审计人员还要保持警惕，关注那些与可能间接影
响审计结果的违法行为有关的情况或交易事件。
当出现任何可能对审计有着重大影响的违规、违法、欺诈及错误行为的迹象时，审计人员都要予以注意，并进行延伸审计以证实或消除这些疑点（第3.0.3段）。
世界审计组织指南
“审计人员也要对那些可能会间接影响审计结果的违法行为迹象保持警惕。当审计步骤及审计程序表明这些违法行为已经发生或可能已经发生时，审计人员需要确定这些违法行为对
审计结果的影响程度。”（第3.4.4段）
“在不影响最高审计机关独立性的情况下，审计人员应当运用职业谨慎，对违法行为进行延伸审计，从而避免将来可能面对的调查或法律纠纷。这种职业谨慎包括向适当的法律专家和法律执行机构咨询，以确定下一步的审计步骤和程序。”（第3.4.7段）
亚洲审计组织指南第23条
一旦发现有未遵守相关法律法规的严重问题，审计人员应当保持适度的职业怀疑，调查内部控制失败的情况，但却不能想当然地认定被审计的管理层及其职员就是不诚实的。如果相关证据已被更改，或者有人借这些严重违法违规行为获得了好处，审计人员也要进行检查。
审计证据
现场操作指南
3.18 在对被审计单位的组织机构、有关项目及活动或职能等作出审计判断时，审计人员应当收集有力、相关及合理的审计证据予以辅证。（第3.0.3（e）段）
世界审计组织指南
“审计人员应当充分了解有关收集审计证据的审计技术与程序，如检查、观察、问询及证实等。最高审计机关应当确保所采用的审计技术足以发现所有从数量上来说重要的误差以及违规行为。”（第3.5.3段）
亚洲审计组织指南第24条
如果审计人员怀疑存在舞弊及腐败问题，应当核实该问题是否已经发生，以及其结果是否影响了财务报表，尤其是要明确这些因素是否会导致出具有保留审计意见。
亚洲审计组织指南第25条
审计人员在报告舞弊及腐败问题时，应当借助包括第三方证据在内的原始凭据加以证实，以确保审计证据的可靠性。审计人员要认真确定需要收集多少审计证据来支持审计结论。审计人员还要认识到，他们收集的审计证据以及得出的审计结论将可能成为法律或纪律处理的基础。（附录中列举了在收集证据时需要考虑的一些证据来源及
相关因素）
亚洲审计组织指南第26条
在日常工作中，许多记录都是由计算机来处理的，审计人员应当了解如何收集并处理这些记录作为审计证据。收集计算机证据要求审计人员要仔细计划，认真实施审计。为确保计算机证据的真实性，审计人员要检查是否存在适当的内部控制系统。
财务报表分析
现场操作指南
3.19 在进行合规性（财务）审计以及其他类型的审计时，审计人员要对财务报表进行分析，以确定在财务报告及信息披露方面是否遵守了公认的会计准则。对财务报表的分析，应当达到能够为财务报表发表意见提供合理依据的程度。（第3.0.3(f)
段）
世界审计组织指南
“财务报表分析的目的，在于确认财务报表各项目之间是否存在正常的勾稽关系，查明任何非正常关系以及非正常的趋向。”（第3.6.2段）
亚洲审计组织指南第27条
审计人员要注意各种偏离公认会计准则以及相关披露要求的情况，尤其是在怀疑存在舞弊和腐败问题时，更要保持警惕。
报告准则
报告准则⑨
3.20 每个审计项目结束时，审计人员都应当出具一份书面意见或报告，以适当的形式陈述审计结果；表述要清晰、明确、易于理解，反映的信息必须由有力、相关的审计证据予以支
持，内容要独立、客观、公正且具建设性。（第4.0.7(a)段）
审计人员所属的最高审计机关根据审计查出的舞弊行为或严重违法违规问题，最终决定所要采取的行为。（第4.0.7(b)段）
世界审计组织指南
“在提出及落实审计建议时，审计人员应当保持客观、独立，主要关注所认定的内控薄弱之处是否得到了改善，而不是仅仅在于是否采纳了具体的审计建议。”（第4.0.2段）
亚洲审计组织指南第28条
当审计人员认为财务报表存在重大舞弊交易行为，或者未适当披露这些交易，或者审计人员根据审计得出的结论认定舞弊和/或腐败行为已经发生，并且有充分的证据支持审计结论时，审计人员应当出具有保留审计意见，并且/或者要确保在审计报告中适当反映审计发现的问题。但是，除非已在法庭上确定了舞弊或腐败行为，审计人员在
表述时不应以结论性语气描述这些行为。
亚洲审计组织指南第29条
审计报告中的审计建议可以包括为预防类似问题再次发生而针对被审计单位相关系统及程序提出的改进意见。
亚洲审计组织指南第30条
在对所报告的舞弊和腐败问题进行跟踪调查时，审计人员应当确定被审计单位是否根据形势的要求采取了必要的应对措施，并要了解被审计单位的相关系统及程序所发生的变化，以便通过后续审计加以证实。
附录1： 合同审计中的舞弊和腐败问题类型
针对商品与服务的交易合同，已报告的舞弊和腐败问题类型如下：
●贿赂与回扣———在公共职员与商品或服务提供商之间交换金钱或任何其他形式的酬金或好处等，以便获得诸如以次充好、得到内幕信息等一些好处。
●原始合同条款的变更———变更原始合同条款，要求政府给合同商增加额外款项，这可能会影响最初合同商订立合同的基础。它还包括合同的加载，即通过更改订单或调整合同以提高合同最初确定的价格。
●重复付款———合同商根据同一份或不同的合同，就所提供的同一服务或所做的同一工作、或供应的同一商品重复要求付款，并且收到款项。
●串通或联合招投标———合同商互相串通和联合，对其所提供的商品或服务人为设定高价。
●利益冲突———根据决策者的既有利益订立合同。
●定价缺陷———合同商提交不正常的高价格发票。
●虚假发票———合同商开具了发票却未发运商品，或所开发票不符合合同规定的商品或服务的质量、数量或应完成的工作。
●虚假陈述———合同商捏造商品说明，或夸大其提供特定服务的能力。
●分拆采购———为避免公开竞争或免于高层机构审批，将商品及服务的采购分开进行。
●虚拟合同商———与虚假的供应商或合同商签订采购订单。
●偷窃公共资产———官员利用公共资金购买个人所用商品，或偷窃公共资产。
●特别规定商品———对商品规格及时间期限进行特别规定，以便使特定的合同商或供应商获得合同。
附录2：合同中可能存在舞弊和腐败问题的警告标志
在商品或服务的采购及订立合同过程中，不同阶段会滋生不同的舞弊和腐败行为。审计人员要认真研究每一个阶段可能存在的舞弊和腐败行为的警告标志。这些警告标志表明合同中的风险因素在不断增加，可以提醒审计人员将其作为疑点：
●确定要求阶段
*需求分析不充分
*潜在供应商的信息不充分
*对库存及所需存货的检查不恰当
*供应短缺期不正常
*需求分析是推导出来的，而不是根据需求确定的
*由非用户来提出用户要求
*高层官员对合同进行干涉，却没有正当理由
●招标及筛选阶段
*商品或服务要求不明确
*收到的投标数量相当少
*资料表明有官员不正常地参与
*对利益冲突的怀疑
*有证据表明一些合同商提早得知消息
*招标要求未进行适当地宣传
*招投标程序处理不正常
*对不同投标人的评价标准不统一
*投标时限存在例外情况
*正式接标之后改变标书条件
*未选中标价最低的投标人
*合同商的投标不现实，有串通或循环投标嫌疑
*非正常撤标
*再投标结果与初次结果一样
*中标合同商聘用其竞争者为分包商
*要求单一来源采购的理由不够充分
●合同执行及评价阶段
*变更合同导致商品或服务的成本大幅增加
*进行变更却无解释说明
*没有担保的情况下,对合同进行延期
*收到对商品或服务的质量投诉
*对接收商品或服务的检查和质量保证不充分
*有证据表明超额收费和重复记账
*可疑发票
*对合同商付款情况的预审不够
*同一合同商多次拿到合同
*不正常的高额劳力费用
附录3：审计证据
在收集舞弊和腐败问题的证据时，审计人员必须：
*不断寻找最有说服力的证据
*立即着手调查，因为证据可能会被毁损、丢失或遗忘
*不忽视微小的线索*寻找事实来证实或反驳疑点
*集中力量调查舞弊和腐败问题的最薄弱之处
*查找并汇总那些表明舞弊和腐败行为可能已经发生的证据
*确定舞弊和/或腐败现象可能发生的环境因素
*总结并说明所涉及的会计及内部控制制度、经济往来所涉及的纸质线索以及违规情况等
*研究掩盖舞弊和腐败问题所用的方式
*确定舞弊和腐败问题可能出现的程度
*考虑串通共谋的可能性
●证据来源
*被审计单位的文件资料：在检查账册资料时，审计人员要调查核对各种可以用作审计证据的文件资料。依其重要性不同，可采用原件或复印件。
*内部审计人员的报告：内部审计人员可能已经发现了一些偏离正常程序的问题。
*面谈：审计人员可以从不同的政府雇员那里获得重要信息。因为他们可能已经注意到了管理层所制定的内部控制制度的薄弱之处，或者发现了其他雇员的舞弊行为,在检查由于舞弊和腐败行为而造成的重大误报问题方面，面谈是相当有用的。
*检查／观察：审计人员可以通过各种检查／观察／现场核对报告（如伪造的文件资料、虚报库存或质量低劣等现象）等形式来发现舞弊和腐败问题的可能性。如果审计人员依靠现场观察结果来得出审计结论，就需要适当的文件资料证据来支持其结论。
*调查问卷：审计人员可以通过调查问卷方式来收集一些重要而有用的信息。
*函证其他相关单位：有时审计人员可以直接从其他相关单位获得有用的信息（如银行存款余额对账单、不同借款人的借款余额函证，等等）。如果这些单位提供的数字与账面不符，审计人员就要详细核查其中的差异。
*分析性复核结果：审计人员对财务信息和非财务信息都要认真分析，这些信息可能会反映出一些不正常的趋向。此时，审计人员需要关注一些特定领域或细节。
*专家意见：审计人员可以就某个疑点向专家征询意见。在检查舞弊和腐败问题时，如果审计人员依靠的是专家的咨询意见，那么专家意见就可以作为审计证据。
注解：
①该研讨会由日本海外协力团提供赞助。
②该项目由亚洲发展银行提供资金和支持。
③出自〈诚信的支柱———最高审计机关在遏制腐败过程中的重要性〉一文，由世界银行组织出版。
④此处的“审计原则”即世界审计组织准则中的基本要求。
⑤此处的“世界审计组织指南”指对世界审计组织准则中的基本要求、一般准则、现场操作准则和报告准则的解释。
⑥此处的“亚洲审计组织指南”是指由亚审组织推荐的反舞弊与腐败审计指南具体条款。
⑦此处的“一般准则”指世界审计组织准则中的一般准则。
⑧此处的“现场操作指南”指世界审计组织准则的现场操作指南。
⑨此处的“报告准则”指世界审计组织准则中的报告准则。
