为了规范内部审计人员对组织内部控制中的管理状况进行审查与评价， 使内部审计活动的效 率及效果达到既定要求和促进组织目标的实现、 增加组织的价值， 应德国西图克工业咨询公 司邀请，2006 年 10 月 16 日至 11 月 6 日，中国内部审计协会组织了赴德国进行内部审计 管理和质量控制培训，旨在学习和借鉴德国内部审计的先进理念和成熟方法。 一、德国内部审计管理和质量控制的情况 。
（一）德国内部审计概况
德国从 1875 年设立的第一个现代内部审计部门至今已有 130 年， 目前内部审计的从业 人员有 5 万人左右，他们广泛存在于各大企业及公共部门，开展内部审计已成为各组织的 自觉行为。 德国内部审计的发展， 除了得益于企业经营活动和组织结构日益复杂化所引发的 加强内部管理和控制的内在需求外， 还与内部审计自身目标定位、 工作理念的转变及其对提 升企业价值的贡献密不可分。 通过培训，我们了解到， 目前德国企业的内部审计设置主要有三种方式：董事会下设 置内部审计机构、 总经理领导下的内部审计机构和财务副总经理领导下的内部审计机构。 内 部审计机构的经常性工作包括：(1)财务审计。以财务部门为审计对象，对企业的财务管理 及核算的合规性进行审计。 德国企业一般在外部审计之前先进行内部审计， 以免外部审计时 发现过多的问题，影响公司的声誉。(2)运营审计。从经济效益的角度为保证公司运作的有 效和优化所进行的系统和组织管理的审计， 主要是审计某项业务活动的开展是否符合公司的 目标和是否具有经济性。审计的重点是对公司产生重大影响的业务流程。(3)管理审计。对 企业的内部规定、操作流程、工作方式和监督机制进行审计。其中也包括对公司领导和董事 会的审计。管理审计能否开展取决于公司的企业文化和领导素质。(4)内部咨询。内部审计 人员运用自己的专业知识和工作经验，对企业内部的运作提出改进意见和专业评估。包括： 盈利性分析、经济效益分析、合理化调查和公司组织咨询。在进行内部咨询工作时，内部审 计机构应注重独立性原则。(5)协调内外部审计工作。出于对成本的考虑或外部公众的需要， 企业仍然需要借助外部审计的力量。 由于外部审计不熟悉企业情况， 需要内部审计的支持和 协调，甚至共同组成审计组开展工作，相互利用审计成果。 内部审计机构还要对审计项目的风险水平与审计投入产出进行分析， 力求在确保控制企 业主要风险的前提下， 实现内部审计的经济效益性。 德国内部审计是风险导向型的典型代表。 由于其内部审计的范围涵盖了企业生产经营的各个环节， 为了保证有限的审计资源得以有效 利用，内部审计是根据企业内各领域发生风险的概率大小来确定审计对象、内容和时间的。 同时， 内部审计独有的对风险管理的实时关注和评估对公司治理的健全也至关重要。 内部审 计不仅是为了确保实现企业内部良好监督管理和层级间有效沟通的一项制度安排， 而且还可 以为外部审计就有关企业内部控制和风险状况等一些问题提供必要的帮助。 此外， 内部审计 机构还积极向企业外部利益相关者提供有关企业风险管理等一些信息， 以增强他们对企业内 部公司治理的信心，协调他们与企业管理当局的关系。
（二）内部审计的目标定位
德国内部审计最初也是缘于组织内部查错防弊、 加强内部控制的需要建立的。 但是随着 企业经营的外向化和复杂化，企业所面临的风险也日益增大。因而，仅提供监督职能的内部 审计已越来越不适应现代企业发展的需要了。 德国的内部审计由此将其最终目标定位转向为 提高企业经济效益。具体包括：帮助企业确定正确的发展战略、预测和控制企业风险、保证 企业有效利用现有的经济资源、确保企业遵守法律法规及规章制度的要求等。相应的，内部 审计目标的多元化也促使了审计理念的改变， 内部审计应为企业内部管理提供服务并创造价 值已成为指导内部审计工作的行动指南。 在德国， 内部审计人员已不是单纯意义上的监督者， 他们更大程度上是企业风险的防护者，发现风险领域并与相关人员一同致力于问题的解决， 同时他们不断发掘改进企业经营管理的渠道， 为各部门提供积极的建议， 如他们正在开展的运营审计工作。德国航空安全公司的苏瑞先生介绍了一个悲剧性的例子来说明此类审计工 作：2002 年 7 月，在德国上空发生了一起美国货机与俄国客机相撞事件，按照国际惯例， 此次撞机事件的责任主要由瑞士航空安全公司承担， 与德国航空安全公司无关， 但德国航空 安全公司的内部审计部门也对此次事故进行了审计， 分析了发生事故的前因后果， 并从中总 结出了很多教训和经验，供管理层决策参考。
（三）内部审计管理
德国许多企业对内部审计机构实行岗位轮换制， 这样既有利于内部审计人员在全面地了 解企业具体情况的基础上做出更客观的判断， 还能增进内部审计机构与其他部门的交流， 为 内部审计创造良好的工作环境。 此外， 德国许多公司章程对内部审计的职责规定不能替代领 导层行使管理职能，这也是审计独立性的充分体现。在德国，企业的内部审计机构一般由董 事长直接领导，被视为公司领导层派出的监控部门，可以对各部门和人员进行审计。同时对 于内部审计机构提出的建议， 被审部门应限期作出反馈。 这就在组织设置和制度设计层面保 证了内部审计机构具有较高的地位和权威性。
（四）审计程序与方法 德国的内部审计执行的是一种集事前、事中、事后审计为一体的全过程审计。基本分为 以下几个步骤：审计规划、审计通知、审计执行、审计报告草稿的完成、下发审计意见、相 关部门落实审计意见及后续审计等。 在审计前， 内部审计人员通过对各领域进行风险分析确 定重点审计对象，包括长期的框架性规划和年度规划，并要求规划具有系统性，然后进行审 计准备。需要强调的是，审计前的准备工作被视为极其重要的阶段，一般来讲，审计准备阶 段需要 2-3 周的时间。然后对拟审计领域实施具体审计，找出存在问题的薄弱环节，根据审 计结果提出改进意见，并将审计报告提交给董事长和被审计部门。与外部审计不同，提交审 计报告并不意味着审计任务的终结， 内部审计人员还应对被审计部门执行审计意见的情况进 行后续跟踪和调查，以确保审计建议得到落实。 在审计方法上，具体包括选择适合的审计人员、审计方法和计算机技术的应用等等。其 中，在审计人员的选择上，强调审计人员的教育背景和广博的知识，并要求审计人员要有创 新精神、思维开阔、有较强的沟通能力且不容易被贿赂。 在审计分析上，强调内部审计的客观性，关注组织内部控制制度的安全性、建立规章制 度的完整性及决策的效益性，达到“行动-分析-实现”的统一。 在审计手段方面，计算机技术得到了广泛的应用，如汉高公司，审计人员日常使用的软 件工具包括：OFFICE，IDE，SPA/AIS 等，主要功能为检索、提取等抽样比较，为内部审 计人员提高审计效率、降低审计风险提供了有力的技术保障。
（五）内部审计质量控制
德国的内部审计质量控制，主要是通过内部审计人员的选择、审计报告的三级审核、同 行互审和外部审计对内部审计的审核来实现。 1、内部审计人员选择。德国对内部审计人员个人素质的要求较高，审计人员要有独立 的人格、正直的品质和客观的态度，有信心和勇气，敢于提出反对意见，同时熟悉公司的运 转系统。 2、审计报告的三级审核制度。德国非常注重审计报告的严格审核，通过三次审核：即 首先是审计小组长的审核， 但是非常重视审计人员自身的观点， 让审计人员用大量的事例来 佐证自己的观点； 其次是内部审计机构负责人的审核； 最后由经验丰富的内部审计人员进行 审核后再报送审计报告。 3、同行互审。由两个相同或相类似单位的内部审计机构对审计情况进行互相评审，相 互提出改进性意见。如德国航空安全公司与德国铁路公司进行互审，双方相互学习和借鉴， 虽然业务不一样，但是核心却是相同的。同行互审是一种审计业务交流，可以得到来自同行 的许多新鲜的观点和意见，对照自己的工作，发现不同，提出新的思路和方法。目前，欧盟 正在讨论通过相关的法律将此形式予以法律确定。 4、外审对内部审计的定期审核。德国国家法规规定外审每隔 5 年对内部审计的工作情 况进行一次审核。 5、注重内部审计自身风险的防范及审计人员的后续教育培训。有些大公司如德国汉高 等，对内部审计人员的工作进行等级评价，并根据评价分数进行工资和奖金的分配。同时， 对内部审计人员奖惩也很分明， 审计成果显著就多付薪水， 工作失误或舞弊会受到严厉处罚 甚至被解雇。 德国很重视对内部审计人员的专业培训。 培训课程分为基础课程和高级专业课 程，一次培训的时间大约为半年。培训后的内部审计人员大多要经过两年以上的实践，才能 成为内部审计的专业人士。在高级专业培训中，还会聘请法律等专业人士授课，进行有关审 计数据的保密、建设工程投资、内部控制、人事管理、商品采购、营销和管理制度审计等方 面的专业理论培训。
二、我国内部审计管理和质量控制的思考
（一）内部审计机构管理与内部审计质量 我国现行的内部审计机构是于 20 世纪 80 年代在国家审计机关的推动下建立的。起初， 内部审计工作的重点在于财务收支审计和合规性审计， 以后逐步明确内部审计工作的目标是 促进企业加强管理和提高经济效益， 然而这一理念尚未很好地落实到所有实际运作层面。 另 外，对审计项目的选择、时间安排等有些还缺乏客观标准和详细计划，内部审计的效率和效 益体现不够充分。 有些由于受到上级领导或其他部门的干扰， 降低了审计的独立性和影响力。 目前，大部分企业内部审计机构的设置与其他职能部门平行。因而组织地位不高，权威性不 足，这就在很大程度上影响了内部审计职能的发挥。应该改变内部审计机构的组织设置，成 立独立于各管理层级的审计部门，同时赋予内部审计对所有职能部门和个人进行审计的权 限， 以确保内部审计的结论和建议能得以有效执行。 所以强调组织体系是由于体制形式的不 同对审计质量及控制存在着极大的影响，并更多地对审计结果的使用产生影响。
（二）审计人员管理与审计质量 影响审计质量的因素应该说是多种多样的，有内在的，也有外在的；有体制的，也有管 理的； 但人的因素是审计质量控制的一个重要方面。 因为一切审计活动都是由人进行或操作 的， 失去了对人的有效管理， 也就无从谈起对审计质量的控制。 对人的管理表现在两个方面： 一是内部审计人员外在行为的管理，即干什么，什么标准，遵守什么，禁止什么等等，通过 种种管理手段，达到对审计结果，即质量的控制。二是内部审计人员素质提高的管理，即内 部审计人员的能力、觉悟等综合素质，通过管理手段，提供和创造环境、机会、压力，促成 内部审计人员综合素质的提高， 从而实现对审计质量的控制。 内部审计人员对审计质量的影 响主要体现在知识、能力、道德、需求等方面。 1、知识的影响。知识是审计专业知识和相关知识两个部分的总和，是内部审计人员开 展工作的前提。所掌握和了解知识的多少、深浅，直接反映出内部审计人员对审计内容是否 可以看懂、看懂多少的基础，是影响审计结果的重要因素，知己知彼，百战不殆。没有知识 的积累只能是雾里看花。 2、能力的影响。能力是知识和经验的有机结合。就某一个内部审计人员的能力而言， 应反映在以下几个方面，即审计技巧、观察能力、判断分析能力、评价能力、解决问题的建 议能力、语言文字的表达能力等等，这些综合能力在内部审计活动的全过程中，则转换成内 部审计人员对审计质量的控制点，能力强弱不同，审计结果的质量也会不同。 3、道德的影响。在这里是指思想觉悟和职业道德的总和。因为内部审计人员在审计过 程中，如果对被审计对象存在着好感、偏见、同情、憎恨，对审计中查出的问题或隐瞒的问 题可能带来后果的认识，对审计工作的责任感不强等等都会对审计结果的公平公正产生影响。失去了公平公正也就失去了审计结果的真实性，审计质量也就难以保障。 4、需求的影响。如果内部审计人员在完成大量且高质量的审计任务后，所期望的合理 需求得不到满足，就会出现两种情况，一种是消极怠工；另一种在思想觉悟的作用下继续保 持原有的状况。但如果长期不能满足内部审计人员合理需求，也同样会出现两种情况，有能 力、有才干的就会在机会成熟的情况下跳槽，另谋高就；而走不了或无才干的人沉淀下来， 要么消极怠工，要么跟着一起混。在这种情况下，审计质量是难以得到控制的。 三、对我国内部审计工作管理和质量控制的几点建议 1、提高决策层对内部审计工作的重视，确立内部审计地位。德国的内部审计机构是由 企业自发设立的， 在企业领导的认同和高度支持下， 内部审计机构自行设立的审计目标和自 我实践总结的操作方法才有较强的针对性， 因而审计结果能得到较好的执行。 而我国目前有 些企业的决策层仅仅把内部审计机构当作可有可无的部门， 当作外部作用力的结果， 不能给 予相应的地位。 2、实现内部审计机构的职能转变。内部审计机构和人员要善于在审计工作中运用风险 管理理论、审计技术、审计效果，以事实和效果说服高级管理层推动内部审计的职能转变。 3、加强对内部审计人员的培训并制定奖惩制度，努力提高内部审计人员自身素质。现 代审计技术发展迅速，融入较多的技术分析和职业判断，存在着众多的不确定性，这就要求 内部审计人员既要有扎实的审计专业知识、熟练的审计技能、能够融通相关的管理知识，还 要求内部审计人员具有高超的沟通技巧、 收集掌握分析各类信息的能力以及敏锐的分析判断 能力，同时，增强内部审计人员的职业道德感，注意防范个人舞弊行为。 人的因素会从多方面影响审计质量， 而一份高质量的审计报告中应该传递出这样几种信 息：行业专家的水平、公平公正的方式、权威的指导和纠偏依据。要达到如此水准，通过管 理手段提高、约束、激励内部审计人员素质和行为是内部审计机构的当务之急。 4、加强对企业重大决策行为的审计监督。重大决策影响着企业长远发展，只有加强对 企业重大决策行为的审计监督才能保证企业能够适应规范管理的需要。 一是审查决策程序的 合法性、规范性，判断其是否符合企业的整体发展规划，是否符合企业内部控制规定的运行 程序。二是审查决策所依据的相关资料、数据、条件的真实性，所采用技术方法、技术手段 的合理性。 三是提供本企业以及其他同类企业过去类似的决策模式以及决策效果评价。 四是 评价决策当期的执行效果，以及对今后可预见期间的影响。五是对同类决策提出决策模式、 评价标准和改进建议。 内部审计机构只有在企业的重大决策中发挥重要作用才能在真正意义 上实现内部审计职能的转变，实现内部审计质量控制水平的提高。 5、拓展内部审计领域。内部审计人员要特别注重在传统审计项目的审计过程中拓展审 计范围，积极开展运营审计，为企业各个部门提出合理化的建议，推进企业各个职能部门的 风险管理意识和风险管理水平。 内部审计机构在逐步拓展审计领域的同时实现审计职能的转 变，为提高内部审计质量控制水平创造较好的外部环境。 6、注重审计软件的开发和应用。目前，通用的审计软件在我国的内部审计工作中的运 用效果不甚理想。 主要原因是现有内部审计软件的设计原理还是来源于财务通用软件， 只能 做一些简单的分拣和归纳，还有一个原因就是有些内部审计人员过于依赖传统的审计方法， 对计算机的运用不够熟练。 应根据行业和业务特点开发内部审计应用软件， 并且积极提倡推 广应用，提高内部审计工作的效率，保证审计质量。 经过 20 多年的工作，我国内部审计机构地位的稳定性和人员的基本素质都有了很大提 高。 结合自己的情况学习和借鉴一些国家先进的内部审计经验， 将会使我们的内部审计工作 更上一个台阶。
建立科学的业务委派制度。 审计组成员的业务能力是影响审计项目质量的一个重要因素。 内 审机构领导应根据不同审计工作指派不同的审计人员去完成工作任务。 委派时， 一要注意委 派能胜任项目审计工作的审计人员；二要注意审计组成员的知识结构。 建立并健全内部审计分级复核制度。 各内审机构应根据本单位实际情况设立二级或三级 复核制度，通过加强审计复核工作，以减少或消除人为审计误差，及时发现和解决审计过程 中遇到的问题，确保审计目标的实现。 建立并逐步完善审计工作分级负责制和过错责任追究制。 明确每位参审人员所负的工作 职责，促使审计组长、主审、一般审计人员等不同岗位参审人员能各尽其职，各负其责。若 发现在工作中因内审人员主观原因出现的审计质量差错问题，严重影响到审计目标的实现， 则应严肃追究有关人员的相应责任， 使审计人员能够保持适当的谨慎， 严格执行审计准则和 操作规程。 实行内审项目质量的检查考评制度。 内审机构及其业务主管部门应通过审计项目质量的 检查考核，来推动和促进审计工作质量的提高。一方面，通过组织质量检查考核，可以发现 本部门在审计质量方面存在的普遍性问题及审计质量控制方面存在的薄弱环节， 及时进行归 类总结，认真分析问题产生的原因，举一反三，避免在今后重犯；另一方面，对于经考核审 计质量优秀的项目，给予适当的表彰奖励，鼓励先进，鞭策后进，充分调动内审人员的工作 积极性。 3、切实加强对审计项目质量的控制。审计项目质量是审计工作质量的具体体现。加强 对内审项目质量的控制是内部审计质量控制的根本要求， 也是实施内部审计质量控制的最主 要内容。加强对审计项目质量控制，主要应做好两个方面的工作：一是要求内审机构根据国 家内部审计准则的要求，抓紧制定符合本行业、本单位、本部门工作实际的审计作业程序规 范，并在实践中不断加以调整和完善；二是在审计作业时，要求内审人员严格按照审计作业 程序规范进行操作，避免主观随意性。具体应着重抓好以下几个环节的质量控制： 审计项目立项和编制计划环节的控制。 这个环节质量控制的目标主要是编制内审工作计 划和审计项目立项要符合重要性、 针对性和可行性原则。 重要性是指立项的项目必须突出现 阶段的工作重点， 要抓住影响本单位发展的重要事项开展审计； 针对性是指安排内审工作计 划必须紧紧围绕本部门、单位的中心工作，要符合当前的内审工作目标；可行性是指审计立 项必须与内审机构自身审计人力资源的现状相适应， 同时应避免项目间时间安排上的冲突。 审前调查与编制方案环节的控制。 审前调查是编制好审计方案的基础， 对于进一步搞好 审计实施、准确把握审计重点十分重要。审计组在编制审计方案前，应当根据审计项目的性 质规模，安排适当人员和时间，对被审计对象的有关情况进行审前调查。编制审计方案，应 做到内容完整，重点突出，对审计实施的指导性和操作性强，切忌应付了事。重大审计项目 的审计方案可由内审机构领导组织审计组成员及其他审计业务骨干人员集体商定。 审计取证环节的控制。 审计取证是保证审计工作质量的关键。 如果审计取证中存在问题， 就会影响审计工作的处理速度或带来审计风险。 所以， 在审计中应该加强对内审人员规范取 证的教育；要围绕审计证据“客观、相关、充分、合法”四性的要求进行取证，进一步规范审 计取证的内容；审计组长在审计实施过程中，应加强对其他审计人员取证材料的审阅，发现 不足，及时进行纠正和补充。 审计底稿编制环节的控制。 审计底稿是编制审计报告的主要依据。 对审计底稿质量控制 应着重注意两点：一是审计底稿应做到内容完整、要素齐全，既要全面反映审计的主要成果 和查出的主要问题， 还要真实记录审计人员的重要工作过程； 二是审计工作底稿由审计人员 编制完成后，应由审计组长进行认真复核确认，并提出复核意见。 审计报告环节的控制。 审计报告质量是审计项目成功与否的关键。 加强审计报告质量控 制，应注意以下几点：一是审计组长在撰写审计报告时，应力求做到内容要素完整，事实清楚，证据充分，评价公正，问题定性要准确，处理要恰当，审计建议切实可行；二是严格审 计报告的审核制度， 一般内审项目的审计报告应提交内审机构领导进行审核， 重大审计项目 的审计报告还应进一步提交内审分管领导审定， 必要时还可以召开由相关人员组成的审计会 议集体予以审定。 审计结果落实环节控制。 内部审计结果是否得到真正落实， 直接关系到内审工作成效的 真正发挥。 内审机构在审计项目结束后， 还应定期组织人员对审计结果的落实情况进行跟踪 督促检查；遇到被审单位无正当理由拒不落实审计结果的，在做好督促工作的同时，应及时 向主管领导报告， 争取领导重视和支持， 以确保审计结果能真正落实到位和内审工作成效的 真正发挥。内部审计质量控制是内审机构为实现审计目标，规范审计行为，明确审计责任，确保审计质 量符合内审规范要求而建立和实施的控制政策和程序。 笔者针对普陀区内审机构存在的人员 配备不够合理、内审人员专业知识欠缺、内审管理者的管理水平不够高明、审计方法与手续 不够先进、质量控制环节不够全面等，简述提高内审质量控制的措施和对策。
【关键词】 内部 审计 质量控制 内部审计（以下简称内审）质量控制是指内审机构为实现审计目标，规范审计行为，明确审 计责任，确保审计质量符合内审规范要求而建立和实施的控制政策和程序的总称。为此，有 效的质量控制，必须围绕审计质量控制目标，设置质量控制制度，实施责任追究制，采取应 对措施。笔者针对我区内审工作的现状和内审事业发展的要求简略谈谈内审质量控制问题。
一、当前内审质量控制中存在的问题
（一）内审机构人员配备不够合理 目前，我区共有内审机构 23 个，内审人员 110 人，由于内审人员的编制没有落实，内审机 构的负责人及内审人员基本上都由本单位的财务负责人和财会人员兼任， 很大程度上影响着 内审的独立性，无法保证内审质量、规避审计风险。
（二）内审人员审计业务知识不太精通 由于内审人员大多数由会计人员兼职，对审计工作的精力和时间受到限制，所以，内审人员 在审计知识方面，即审计程序、新的审计技术方法的采用、审计实施中的深度和广度、取证 有效性和定性准确性、审计法规的引用、审计处理意见的提出等都掌握的不够全面，尤其是 对国家经济政策的调整未及时吃透， 在审计工作中难免会出现差错或造成审计工作不规范等 情况而影响审计质量。
（三）内审管理者的管理水平不够高明 1、内审机构负责人和内审人员素质不高。现有内审人员懂财务的多，掌握现代管理知识、 计算机知识，具有一定综合分析能力的复合型人才较少。 2、内审管理者运用的管理水平和手段落后。内审管理者由于平时缺少专门的审计业务知识 学习，《内部审计基本准则》、《内部审计具体准则》、法律、法规及政策的掌握程度还不
高，所以，在管理上难以适应内审工作实际情况。同时，由于管理者未掌握计算机知识，难 以利用计算机 AO 系统的质量控制模型来进行质量控制， 难以运用 OA 操作系统来进行高水 平的审计工作管理。
（四）审计技术方法不够先进 从我区内审情况来看，审计的模式仍以账目基础审计方法为主，绩效审计开展得还不多。内 审人员的风险观念比较谈漠，审计风险控制方法不多。采用的审计技术方法较落后。目前， 内审人员采用的审计方法，主要运用审阅法、核对法、盘点法、询问法、函证法等，较少运 用分析性复核法、统计抽样法，更谈不上对审计重要性水平的确定、风险的评估及计算机辅 助审计。这些现状与当前社会经济环境的变化对内审事业发展的要求很不相适应。
（五）质量控制的手段不够全面 有效的内审质量控制手段应包括：内部控制制度、内部复核制度、内审责任追究制等。但从 目前的内审机构现状看，质量控制的意识还不够强，存在的问题有：一是内部控制制度建立 还不够健全，已建立的主要是内审人员岗位责任制、内审人员职业道德规范等；二是虽然大 多数内审机构都建立了内部三级复核制度， 但有的形同虚设， 存在三级复核不到位或复核工 作形式化现状；三是部分内审机构尚未建立和落实责任追究制。
二、提高内审质量的措施和对策
（一）以人为本，提升内审人员的综合素质 1、加强内审协会行业管理。规定内审人员的后续教育和培训，提高内审人员的审计基本知 识、基本技术方法，熟悉会计、经营管理、经济法规等相关知识， 并实行执业资格上岗制度。 2、强化对内审人员的职业道德教育及落实相关审计责任。按照《内审人员职业道德规范》 要求，注重职业道德的教育和监督，并建立相应的廉政建设、岗位责任制、内审考核制等配 套制度，增强内审人员的工作责任性、事业心，以规范内审人员的职业行为。
（二）改正审计技术方法，提高审计实施操作技能。 按照经济社会发展对内审工作的要求， 内审方式与国家审计一样从真实性、 合法性为主向真 实性、合法性、效益性转变。为此，对内审人员提出了从分析财务审计向绩效审计转型的新
要求，积极尝试各种分析法，特别要运用分析性复核法、统计分析法、效益分析法等审计技 术方法，同时，对有条件的内审机构可以充分开展计算机辅助审计，通过计算机审计的质量 控制模型实施对审计现场的质量控制，积极探索经济效益审计和企业经营活动审计的新模 式，并搞好后续审计。
（三）完善质量控制制度，落实责任追究制。 1、对审计过程及审计证据进行有效控制。认真落实《内部审计基本准则》、《内部审计具 体准则》，并将它落实到审计的全过程中。 从审前调查开始，到审计方案的编制、审计取证、 审计工作底稿编制、审计报告撰写等，都要将审计质量放在首要位置，严格按照内审准则行 事。 2、建立质量控制的各项制度。要建立以复核、考核与责任追究为主导的一系列质量控制制 度，强化内审人员的质量控制意识。①抓好三级复核制度的落实，应坚持“全面复核，突出 重点”的原则，即在重点复核审计报告、审计意见和审计建议的同时，兼顾对审计方案的制 定和执行、审计事项的调查和取证、审计工作底稿的编制、审计程序的实施等方面的复核， 努力做到复核的内容覆盖审计的全过程， 不留盲区。 ②规范对内审机构和人员的年终考核制 度，应建立合理的考核指标体系，采取既科学又适合实际的方法进行考核与评价，激发内审 人员的工作积极性和创造性。③应严格实施审计责任追究制度，正确确认审计责任，明确划 分各层次的责任，建立审计查证、审计报告、审计意见书、审计决定书的责任制度，明确审 计组长、部门负责人、分管领导、主管领导的责任，并要将制度付之实践，充分发挥责任追 究的积极作用。同时，做好审计处理和意见的落实、纠正及采纳情况的回访工作，以保证审 计意见和建议落实到实处。
（四）突出审计重点，注重审计成效。 1、加强对本单位重点职能部门、重点资金、重点工程项目资金的审计力度。内审人员要有 职业的责任意识，善于发现凝点、难点和热点，抓住本单位的制度薄弱环节，扩大审计调查 面，发现各种审计线索，加大审计力度和深度，查深、查透和发现各种比较隐蔽的问题，并 对查出的问题按审计程序进行处理外， 主要是提出审计建议， 促进单位纠正和改正存在的问题，改善经营管理，提高经济效益之目的。 2、提炼审计成效，发挥审计作用。总结提炼审计具体操作层面的一些好的经验、做法，在 审计成果的提炼、分析、整合上下功夫，注重从单位的机制、制度、经营管理上分析问题， 再从微观层面提升到宏观层面， 以满足不同层面成果使用者的要求， 特别是能为本单位领导 作经济决策服务。
（五）实行审计公开，增强审计透明度 进一步提高审计的透明度，接受群众的监督。一是要将内审机构和人员开展的审计工作，尤 其对审计目标、审计程序、审计内容、审计方法向被审计单位和被审计者进行公开，自觉接 受群众的监督， 对发现审计工作不规范或内审人员工作疏忽、 失职造成的差错或造成的损失， 应追究有关人员的责任，按有关规定予以处理，并对处理结果向群众公开。二是要将审计结 果逐步实行公示，目前，可以将重点资金或与群众切身利益较密切的事项实行公示，增强审 计透明度。 参考文献：《内部审计基本准则》、《内部审计具体准则》、《内审人员职业道德规范》
随着我国“产权清晰，权责明确，政企分开，管理科学”的现代企业制度和社会主义市场经济体制的逐步 建立和完善，内部审计质量控制首先应从审计机构独立性开始，独立性是内部审计的基本要求，是审计职 业的灵魂。没有独立性，审计机构就无法以局外人的身份开展业务、就无法客观的监督和评价；没有独立 性，审计的业务范围就可能被限制，审计质量就无法保证。内部审计独立性的一个最主要标志，就是内部 审计机构设置的独立性，审计机构的独立性有利于内部审计职能作用的发挥。实践证明，内部审计工作只 有坚持机构设置独立、开展业务独立、行使职权独立，才能切实树立起应有的审计权威和信誉，从而实现 对企业内部经济行为和经营活动的有效监督和评价。
一、内部审计人员的客观性
审计人员的客观性（以前也叫审计人员的独立性）是指审计人员在执行审计工作时必须保持的一种独 立的精神状态。只有保持了这种客观性，审计人员做出的业务判断才是客观的、公正的、真实的。如果审 计人员不能做到客观性，内部审计质量将会大打折扣。
（一）对审计人员客观性构成危害的因素 对审计人员客观性构成危害的因素是指损害审计人员客观性的压力和其他因素。危害来自各种各样的 行为、关系和其他因素。根据特定的行为、关系或其他因素来认清危害的类型，有助于对客观性进行决策 的人了解这些危害的性质及其对其审计人员客观性的潜在损害，从而控制内部审计质量。以下列出了可给 审计人员客观性造成危害的例证。虽然这些例证并非相互独立和完整，但它说明了这种对客观性造成危害 的来源的广泛性和多样性。 1.审计人员自身利益的危害。这种危害来自审计人员自身的利益需要。自身利益包括审计人员在感情 上、经济上或其他的个人利益。 2.自我复核危害。在一个内部审计项目实施中或结束时，内部审计机构或小组要进行自我复核或评价， 当审计人员复核或评价其自身的工作或本单位内同事的工作时就会产生内部审计人员自我复核危害。因为 一个人要不带任何偏见的评价自己的工作或自己所在单位同事的工作，要比评价其他人或其他单位的工作 更加困难。 3.激励机制和监督危害。这种危害主要来自于审计机构内部的激励机制和监督不到位，从而影响或助 长了内部审计人员对本来能胜任的工作不尽力去完成而造成的对审计质量的损害。这种客观性审计人员自 己能够控制，也是一种比较隐蔽的客观性损害。
（二）预防审计人员客观性危害的措施 1.针对自身利益危害应采取的控制是：通过建立审计人员基本情况登记表来了解审计人员家庭成员或 社会关系的状况，该登记表应一至两年更新一次，这样便于及时掌握变动情况，从而有利于审计主管制定 计划时采取回避措施或审计人员主动申请回避。 2.针对自我复核危害的控制措施：一是建立专门的复核小组或指定专人（如审计副主管）复核。有条 件的企业也可实行内部审计机构以外的专业人员复核。二是审计人员在任何时候都尽量不从事机构的运营 职责。三是审计机构应尽量不聘用或借调本企业其他部门的人员，若此情况发生应避免他们评价自己以前 从事过的工作领域。 3.针对激励机制和监督危害的控制措施：此项控制与企业的政策和习惯有紧密的关系，企业设计的激 励机制和监督措施越完善越可执行，越能促使雇员完成企业的目标。在我国，尤其是国企、激励机制和监 督措施还很不到位，这决定了审计机构的现状。因为内部审计机构是企业的一个内部组成部分，要改善这 种现状就要先改变企业的激励机制和监督环境，然后在此基础上根据内部审计工作的性质和内部审计机构 的特殊性制定出具体的方法和措施，以促进内部审计质量提升。
二、内部审计项目实施过程的质量控制 一个企业设置了独立的审计机构、配备了客观的审计人员，那么如何才能取得高质量的审计成果，对 于审计项目实施过程控制来讲，应把好以下几道关：
（一）把好年度审计计划关。年度审计计划项目应根据组织目标以风险评估为基础进行优先排序。企 业的审计项目往往是一个子公司、一个分公司、一个部门、一个项目、一类专项资金等，点多面广，情况复杂，但审计机构的资源有限，不可能全面审计，也不可能同时进行审计，这就出现了审计计划项目优先 排序问题。根据内部审计的目的就是为组织增加价值这一宗旨，计划的安排也应围绕这一宗旨进行，即以 风险评估为基础，分析损失的大小和重要性或能给组织增加收益机会大小的因素，综合评估后进行排序。
（二）把好项目审计方案关。在具体实施审计项目前，审计项目负责人应充分了解被审计单位的一些 情况，制定项目审计计划，然后项目负责人或审计组长根据项目审计计划和对被审计单位进行初步调查的 基础上制定审计方案。审计方案是指导审计实施的重要措施，制定审计方案是很重要的一个环节，如果不 搞审前初步调查、不制定审计方案就仓促上阵，审计就会打败仗。俗话说，磨刀不误砍柴工。对于一些重 点审计项目，更要花足够长的时间搞审前初步调查，做深入细致的调查研究，了解被审计单位的总体情况、 业务流程，掌握管理上的薄弱环节或影响部门和机构目标的风险因素，制定具体可行的审计实施方案。只 有这样才能有的放矢，针对性强，才能抓住重点，突出效果，提高效率。
（三）把好项目审计实施关。这里的审计实施是指审计人员按照审计方案收集充分、可靠、相关和有 用的审计证据的过程。如果审计方案做得比较充分有力，在这个阶段就会更有效果和效率。在此阶段凡是 与审计目标和范围有关的资料都应收集，收集资料时应多采用分析性审计程序及其他审计技术。收集的信 息应能保证为审计结论和建议提供健全的依据。审计小组应当在分析和评价收集信息的基础上得出审计结 论和审计建议。
（四）把好审计报告关。审计报告是审计工作的核心表现，其质量好坏直接影响审计成果的价值和利 用。有些审计项目开展的轰轰烈烈，而最终却效果平平，除了方案不当和实施工作不深入外，一个重要的 原因就是对取得的审计资料分析和利用不够，审计报告体现不出应有的价值，就像“茶壶里煮饺子——有 货倒不出” 。因此，审计报告的价值在很大程度上决定了一个项目的成败优劣。提高审计报告水平，除了要 抓好基本的格式和内容要求外，还应重点抓好以下环节：抓好审计资料的综合分析，提升审计报告的质量 和水平；抓好审计报告的利用，扩大审计成果的影响；抓好审计报告的实现，发挥后续审计的作用。 内部审计质量控制是一个持续促进审计工作提升的过程， 其关键在于审计主管和审计人员的质量意识。 审计机构有必要建立一套严密的审计质量标准，并在机构内部成立专门的审计质量检查组，专门负责审计 质量的鉴证及审计人员是否严格执行了审计质量标准，以对审计项目进行全过程、全方位的质量监督和控制我国正处于经济改革时期,内部审计更具有特殊作用。内部审计作为一种较高层次的经济综 合监督手段,在建立和强化企业自我约束机制中占有重要的位置。随着经济体制改革的深入, 市场经济的发展,对外交流的扩大,惩治腐败力度的加大,廉政建设的加强以及我国加入ＷＴ Ｏ后市场竞争的日趋激烈,内部审计的建设与发展,日益引起人们的关注。 但是,由于种种原因, 我国的内部审计还存在一些问题,从全国范围来看,各省、自治区、直辖市各地区之间及各单 位之间发展很不平衡,有的单位的内部审计机构在机构改革中遭到撤并,有的形同虚设,有的 单位根本没有设置内部审计机构;仍有一些单位的领导人认为内部审计是可有可无的,对内部 审计没有引起足够的重视,对如何加强内部审计的建设仍有种种不同的看法。因此,加强内部 审计理论的研究,促进内部审计的发展,强化企业内部审计,具有重要的现实意义。 (一)大力推进内部审计理论研究。 内部审计作为一种独立的职业存在,就应该有一套公认的职业规范,即把内部审计纳入规 范化的发展和研究轨道。在现代企业制度下,内部审计机构不再是作为国家审计机关的附属 机构对企业进行监督,而是企业内部管理自我约束机制中的重要组成部分,现代企业制度为内 部审计又赋予了更多新的内容,内部审计在新形势下,应有自己的职业规范。所以我们要大力 推进内部审计的理论研究,探讨内部审计的内在规律性,总结内部审计实际工作经验,形成系 统全面的内部审计理论体系,为内部审计实务工作提供坚实可靠的理论支撑和观念指导。 (二)树立先进的管理审计理念。 作为世界发展的大趋势之一,知识经济正在蓬勃兴起。随着我国市场经济的发展,全球信 息化、 经济全球化和新一轮技术革命为我们提供了难得的机遇。 特别是我国加入ＷＴＯ以后, 知识经济的作用将更进一步显现出来,这势必影响作为“国际商业语言”的会计体系,而会计 的发展也必然引起内部审计的变化。因此,伴随着知识经济步伐的加快,应重新审视我国内部 审计体制并进行审计创新。 通过改革重塑内部审计制度,建立一整套内部审计与外部审计相结合,事前审计与事后审 计相结合,财务审计与管理审计相结合的现代内部审计制度,以充分发挥现代内部审计的监 督、评价和咨询服务功能。目前,虽然我们建立了一系列内部审计规范,但真正的内部审计制 度体系尚未完全建立。内部审计制度创新是要进一步健全内部审计准则体系,不断吸收发达 国家的优秀内部审计制度为我所用,内部审计工作的规范和准则与国际接轨,使其在世界范围 内充分体现先进和优秀的一面,这是我国内部审计制度创新的最终目的。 要改变那种将内部审计仅仅作为监督手段的观念,将内部审计视为企业管理的重要组成 部分,内部审计人员应充分发挥主观能动性,增强服务意识,积极参与企业内部的经营决策,对 单位的决策、计划、方案的可行性,内部控制制度的健全性、有效性,经济活动的效益性进行 评估,揭示矛盾,找出差距,分析原因,研究措施,提出建议,以提高企业的经济效益。同时,还应当 积极对企业可能面临的各种风险进行预测和监控,以期规避和防范企业可能面临的风险。 (三)拓展内部审计的作业领域。 在财产所有权与管理经营权相分离以及多层次管理分权制所形成的经济责任关系下,基 于经济监督需要而产生和发展起来的内部审计活动,其总目标即评价经济责任,往往在不同的
历史时期或社会领域被赋予不同的内涵和外延,也就是表现为与特定经济责任内容和经济监 督需要相适应的具体审计目标。从目前的实际情况分析,我国仍有一些企业存在一定的财务 核算的差错、数据资料虚假和会计信息失真,因而内部审计还应该加强财务复核型审计工作; 根据未来的发展趋势判断,随着企业内部控制的日益加强、公司治理结构的逐步完善以及会 计信息质量的不断提高,合规性审计目标、效益性审计目标和管理型审计目标将上升为主要 的审计目标,内部审计工作的重点届时也会发生转移。财务复核型审计与绩效审计、管理审 计不仅在时间上存在着继起关系,而且在内容上存在着交叉关系。事实上,绩效审计与管理审 计离不开财务复核型审计,财务复核型审计是绩效审计的前提,也是管理审计的基础,而管理 审计则是财务复核型审计的延伸与拓展。在时机成熟的情况下,有条件的企业应适时地调整 其工作重点,并将作业领域从财务复核型审计扩展到管理审计。 (四)进一步优化企业内部审计环境。 内部审计是对企业经营管理活动进行审查和评价的一种服务,内审机构不具备决策、管 理、执行的职能,因此,现实工作中,内审工作必须得到企业方方面面的大力支持。内部审计在 企业经营管理中处于极其重要而又特殊的地位,企业所设定的目标是一个企业的各个组成部 分共同努力的方向,而内部审计及内部控制组成要素则是为实现或达成该目标所必需的条 件。要确保内部控制制度被切实地执行并收到良好的效果,并能够随时适应外部环境的变化, 就必须加强对内部控制的有效监督与客观评价。 内部审计既是企业内部控制的重要组成部分, 也是监督与评价内部控制其他部分的主要力量,因而其在强化内部控制方面应当发挥不可替 代的积极作用。 不仅如此,在现代企业经营管理中,随着外部环境变化,各种风险增多,公司治理 加强及内部组织整合,内部审计工作还应在改进风险管理和完善治理结构等方面发挥审查、 评价及促进作用,由此也赋予了内部审计人员更重、更多的职责和使命。 (五)推广普及科学的审计技术与方法。 知识经济的发展必然会引起审计技术和方法发生重大变化,这集中表现为:审计方法由过 去对会计资料的详细检查转变为以评价内部控制系统为基础的抽样方法,并借助于对内控系 统的评价确定审计的重点、范围和方法;审计技术从过去以手工操作对会计凭证、账簿、报 表进行的审查,发展到电算数据处理,电子计算机成为审计人员的主要工具。 从目前我国内部审计工作暴露出来的问题看,审计效率和审计风险的矛盾已成为制约内 部审计工作质量的关键。以全国内部审计工作的平均水平衡量,似乎现行内部审计与知识经 济仍有一段距离,但知识经济的发展有非线性、可突变的特点,随着企业信息化建设步伐的加 快,很可能会跳跃式地采用先进技术,由“机算机+审计法规+经验=审计”的模式转向“现代 信息技术审计”(ＡｕｄｉｔｉｎｇＭｏｄｅｒｎＩｎｆｏｒｍａｔｉｏｎＴｅｃｈｎｏｌ ｏｇｉｅｓ),所有的内部审计人员都应成为计算机审计人员,这是知识经济对内部审计的客 观要求。 (六)加强内部审计的法制建设和行业管理。 美国《萨班斯—奥克斯莱法案》规定,凡对外发行股票的企业都要成立内部审计机构。 新加坡《公司法》也规定,每个较大的公司都要设立审计委员会。西方发达国家对内部审计 在法律上均有相似的规定。而在我国,无论是《中华人民共和国证券法》,还是《中华人民共
